IRPJ/CSL

 

Perdas no Recebimento de Créditos

 

SUMÁRIO

1. Introdução
2. Perdas dedutíveis

2.1     Limites e condições

2.2     O que se considera operação para efeito dos limites de R$ 5.000,00 e R$ 30.000,00

2.3     O que se considera crédito garantido

2.4     Crédito cujo não-pagamento de uma parcela ou mais parcelas acarreta o vencimento automático das demais

2.5     Acréscimo de reajustes e encargos moratórios contratados

2.6     Registro de nova perda em uma mesma operação

2.7     Exemplos

3. Perdas não dedutíveis
4. Registro contábil das perdas
5. Créditos recuperados
6. Desistência da cobrança judicial antes de decorridos cinco anos do vencimento do crédito

6.1     Adição ao lucro líquido

6.2     Adição à base de cálculo da Contribuição Social sobre o Lucro

 

7. Encargos financeiros sobre créditos vencidos

7.1     Tratamento na empresa credora

7.2     Tratamento na empresa devedora

8. Indedutibilidade de provisão para créditos de liquidação duvidosa

 

 

1. INTRODUÇÃO

 

Até o ano-calendário de 1996, eram dedutíveis como despesa, para fins de apuração do lucro real, as importâncias necessárias à formação de provisão para créditos de liquidação duvidosa, observados certos limites e condições.

        A partir do ano-calendário de 1997, para efeitos de apuração do lucro real, , aquela sistemática de provisão constituída com base em percentual aplicável sobre o total de créditos a receber foi substituída pelo regime de dedução direta de perdas ocorridas no recebimento de créditos, do qual tratamos neste texto, com base nos arts. 9º a 14 da Lei 9.430/1996 (incorporados nos arts. 340 a 343 do RIR/1999), nos arts. 24 a 28 da IN SRF nº 93/1997 e em outras fontes citadas no texto.

 

 

2. PERDAS DEDUTÍVEIS

 

2.1    Limites e condições

 

Para efeito de apuração do lucro real, poderão ser registrados como perda dos créditos:

 

I – em relação aos quais tenha havido a declaração de insolvência do devedor, em sentença emanada do Poder Judiciário;

 

II – sem garantia, de valor:

 

a)               até R$ 5.000,00 (cinco mil reais), por operação, vencidos há mais de seis meses, independentemente de iniciados os procedimentos judiciais para o seu recebimento;

b)              acima de R$ 5.000,00 (cinco mil reais) até R$ 30.000,00 (trinta mil reais), por operação, vencidos há mais de um ano, independentemente de iniciados os procedimentos judiciais para o seu recebimento, porém, mantida a cobrança administrativa;

c)               superior a R$ 30.000,00 (trinta mil reais), vencidos há mais de um ano, desde que iniciados e mantidos os procedimentos judiciais para o seu recebimento;

 

III – com garantia (veja o subitem 2.2), vencidos há mais de dois anos, desde que iniciados e mantidos os procedimentos judiciais para o seu recebimento ou o arresto das garantias;

 

IV – contra devedor declarado falido ou pessoa jurídica declarada concordatária, relativamente à parcela que exceder o valor que esta tenha se comprometido a pagar, observado o seguinte:

 

a)       a dedução da perda será admitida a partir da data da decretação da falência ou da concessão da concordata, desde que a credora tenha adotado os procedimentos judiciais necessários para o recebimento do crédito;

b)       a parcela do crédito cujo compromisso de pagar não houver sido honrado pela empresa concordatária poderá também ser deduzida como perda nas condições tratadas neste item.

 

2.2    O que se considera operação para efeito dos limites de R$ 5.000,00 e

R$ 30.000,00

 

Chama-se a atenção para o fato de que os limites de R$ 5.000,00 e R$ 30.000,00, referidos no número II do subitem 2.1, estão fixados por operação, e não por devedor, observando-se que, para esse efeito:

 

a)               considera-se operação a venda de bens, a prestação de serviços, a cessão de direitos, a aplicação de recursos financeiros em operações com títulos e valores mobiliários, constante de um único contrato no qual esteja prevista a forma de pagamento do preço pactuado, ainda que a transação seja realizada para pagamento em mais de uma parcela;

b)              no caso de empresas mercantis, a operação será caracterizada pela emissão da fatura mesmo que englobe mais de uma nota  fiscal.

 

2.3    O que se considera crédito garantido

 

Conforme mencionado no número III do subitem 2.1, os créditos com garantia, qualquer que seja o seu valor, somente poderão ser deduzidos como perdas após decorridos dois anos do seu vencimento e desde que tenham sido iniciados e mantidos os procedimentos judiciais para o seu recebimento ou a  execução das garantias.

Para esse efeito, considera-se crédito garantido o proveniente de vendas com reserva de domínio, de alienação fiduciária em garantia ou de operações com outras garantias reais, tais como: o penhor de bens móveis, a hipoteca de bens móveis ou a anticrese (garantia representada pelo direito aos frutos ou rendimento de um imóvel).

 

2.4    Crédito cujo não-pagamento de uma parcela ou mais acarreta o vencimento automático das demais

 

No caso de contrato de crédito em que o não pagamento de uma ou mais parcelas implique o vencimento automático de todas as demais parcelas vincendas, os limites a que se referem as letras “a” e “b” do número II do subitem 2.1 serão considerados em relação ao total dos créditos, por operação, com o mesmo devedor.

 

2.5    Acréscimo de reajustes e encargos moratórios contratados

 

Para efetuar o registro da perda, os créditos referidos no número II do subitem 2.1 serão considerados pelo seu valor original, acrescido de reajustes em virtude de contrato, inclusive juros e outros encargos pelo financiamento da operação e de eventuais acréscimos moratórios em razão da sua não-liquidação considerados até a data da baixa (veja exemplos no subitem 2.7)

 

2.6    Registro de nova perda em uma mesma operação

 

Para ao registro de nova perda em uma mesma operação, as condições prescritas no número II do subitem 2.1 deverão ser observadas em relação à soma da nova perda com aquelas já registradas

 

2.7    Exemplos

 

Hipótese I

 

Admitindo-se que uma empresa tenha realizado vendas de mercadorias a um determinado cliente, no valor de R$ 4.000,00, foi estipulado contratualmente o seguinte:

I – pagamento em quatro parcelas de R$ 1.000,00 cada uma, vencíveis em 31 de Março, 30 de Abril,  31 de Maio e 30 de Junho de 2004;

II – no case de não-pagamento de qualquer das parcelas até a data do seu vencimento, o respectivo valor será acrescido de:

a)       multa de mora de 2% (dois por cento)

b)       juro (simples) de 1% ao mês contado a partir do mês subseqüente ao do vencimento.

 

Nesse caso, considerando-se que em 31.12.2004 esse crédito ainda não tenha sido liquidado, teremos

 

Valor total do crédito acrescido dos encargos moratórios:

 

Parcelas	Vencimentos	Valor Original R$	Valor da multa R$	Juros devidos até 31.12.2004		Total de créditos R$
				(%)	R$
1º	31.03.2004	1.000,00	20,00	9	90,00	1.110,00
2º	30.04.2004	1.000,00	20,00	8	80,00	1.110,00
3º	31.05.2004	1.000,00	20,00	7	70,00	1.090,00
4º	30.06.2004	1.000,00	20,00	6	60,00	1.080,00
Totais	----	4.000,00	80,00	----	300,00	4.380,00

 

 

Nessa hipótese, como o total do crédito relativo à operação, acrescido dos encargos moratórios contratados, enquadra-se no limite de R$ 5.000,00, a empresa poderá proceder à sua baixa, no valor de R$ 4.380,00 (naturalmente, no pressuposto de que os encargos moratórios tenham sido contabilizados como receita), independentemente do acionamento de medidas judiciais para a sua cobrança, tendo em vista que esse crédito está vencido há  mais de seis meses (condição da letra “a” do número III do subitem 2.1).

 

Hipótese II

 

Uma empresa realizou vendas a prazo de mercadorias a um cliente, no valor de R$ 4.800,00, e emitiu uma única fatura, da qual foram extraídas duas duplicatas no valor de R$ 2.400,00, cada uma vencível nas seguintes datas:

 

·         duplicata 512-A, em 31.03.2004

·         duplicata 512-B, em 30.04.2004

 

Admitindo-se que, conforme estipulado contratualmente, em caso de não-pagamento até a data do respectivo vencimento, sobre o valor dessas duplicatas será acrescido juro de mora de 1% ao mês e considerando-se que em 31.12.2004 esse crédito ainda não tenha sido liquidado, teremos:

 

Duplicata nº	Vencimento	Valor original R$	Valor dos juros devidos até 31.12.2004		Total do crédito
			(%)	R$
512-A	31.03.2004	2.400,00	9	216,00	2.616,00
512-B	30.04.2004	2.400,00	8	192,00	2.592,00
Totais		4.800,00	-----	408,00	5.208,00

 

 

Nesse caso, como o valor total do crédito (R$5.208,00) é superior ao limite de $ 5.000,00, somente poderá ser baixado após um ano do vencimento das duplicata 512-B, ou seja, a partir de 1º.05.2004 (condição da letra “b” do número II do subitem 2.1)

 

 

3. PERDAS NÃO DEDUTÍVEIS

 

Não será admitida a dedução de perdas no recebimento de créditos com pessoa jurídica que seja controladora, controlada, coligada ou interligada, bem como com pessoa física que seja acionista controlador, sócio, titular ou administrador da pessoa jurídica credora, ou parente até o terceiro grau dessas pessoas físicas, observando-se que:

 

I – duas sociedades são coligadas quando uma participa com 10% ou mais no capital da outra sem controla-la (art. 384, § 1º, do RIR/1999);

       

II – considera-se controlada a sociedade na qual a controladora, diretamente ou por intermédio de outras controladas, é titular de direitos de sócio que lhe assegurem, de modo permanente, a preponderância nas deliberações sociais e o poder de eleger a maioria dos administradores (art. 384, § 2º, do RIR/1999);

 

III – são interligadas as sociedades que tenham por controlador o mesmo sócio ou acionista (art. 2º, § 2º, alínea “b”, do Decreto-lei nº 1.892/1981 e PN CST nº 23/1983);

 

IV – os graus de parentesco, contam-se em linha reta e colateral, conforme o número de gerações, ou seja:

 

a)       em linha reta, pai e filho são parentes de  primeiro grau; avô e neto, de segundo grau; bisavô e bisneto de terceiro grau, e assim por diante;

b)      na linha colateral, a contagem de gerações sobe de um dos parentes até o ascendente comum e depois desce até encontrar o outro parente; assim, irmãos são parentes de segundo grau (não há parentesco de primeiro grau) e tio e sobrinho são de terceiro grau (primos são de quarto grau)

 

 

 

4. REGISTRO CONTÁBIL DAS PERDAS

 

Os registros contábeis das perdas admitidas nas condições tratadas  neste trabalho serão efetuados a débito de conta de resultado e a crédito:

 

a)       da conta que registra o crédito, no caso da letra “a” do número II do subitem 2.1 (créditos sem garantia, de valor até R$ 5.000,00, por operação, vencidos há mais de seis meses);

b)       de conta redutora do crédito, nas demais hipóteses.

 

Os valores registrados na conta redutora do crédito referida na letra “b” poderão ser baixados definitivamente em contrapartida à conta que registre o crédito, a partir do período de apuração em que se completar cinco anos do vencimento do crédito sem que este tenha sido liquidado pelo devedor.

Observe-se que as perdas no recebimento de créditos somente poderão ser consideradas dedutíveis para efeitos de apuração do lucro real e da base de cálculo da Contribuição Social sobre o Lucro, nas condições focalizadas neste texto, se houverem sido reconhecidas contabilmente.

 

 

5. CRÉDITOS RECUPERADOS

 

Deverá ser computado na determinação do lucro real o montante dos créditos deduzidos que tenham sido recuperados, em qualquer época ou a qualquer título, inclusive nos casos de novação da dívida ou do arresto dos bens recebidos em garantia real.

Observamos que a recuperação do crédito que tenha sido anteriormente contabilizado como perda implica seu reconhecimento contábil a crédito de conta de resultado (receita tributável). Esse procedimento dispensa a adição, no Lalur, do valor anteriormente baixado, pois ele estará compondo o lucro líquido .

 

 

 

6. DESISTÊNCIA DA COBRANÇA JUDICIAL ANTES DE DECORRIDOS CINCO ANOS DO VENCIMENTO DO CRÉDITO

 

6.1    Adição ao lucro líquido

 

Nos casos em que a dedução da perda condiciona-se à adoção de medidas judiciais para a cobrança do crédito ( mencionadas na letra “b” do número II e nos números III e IV do subitem 2.1), se ocorrer a desistência da cobrança pela via judicial, antes de decorridos cinco anos do vencimento do crédito, a perda eventualmente registrada deverá ser estornada ou adicionada ao lucro líquido para a determinação do lucro real correspondente ao período de apuração em que se der a desistência (art.341, § 1º, do RIR/1999).

Se ocorrer essa hipótese, o imposto devido sobre a parcela do lucro real que corresponder à adição do valor anteriormente deduzido como perda será considerado postergado desde o período de apuração em que tenha sido reconhecida a perda, o que implicará o seu pagamento com o acréscimo de multa e juros de mora.

Se a solução da cobrança se der em virtude de acordo homologado por sentença judicial, o valor da perda a ser estornado ou adicionado ao lucro líquido para determinação do lucro real será igual à soma da quantia recebida com o saldo a receber renegociado e, nesse caso, o imposto não será considerado postergado.

 

6.2    Adição à base de cálculo da Contribuição Social sobre o Lucro

 

Os valores que, conforme examinado no subitem anterior, devam ser adicionados ao lucro líquido para a determinação do lucro real também deverão ser adicionados à base de cálculo da Contribuição Social sobre o Lucro.

Excetuada a hipótese de solução da cobrança mediante acordo homologado judicialmente, a contribuição social também será considerada postergada desde o período de apuração em que tenha sido reconhecida após a perda, o que implicará o seu pagamento com o acréscimo de multa e juros de mora.

 

 

 

7. ENCARGOS FINANCEIROS SOBRE CRÉDITOS VENCIDOS

 

7.1    Tratamento na empresa credora

 

Após dois meses do vencimento do crédito, sem que tenha havido o seu recebimento, a pessoa jurídica credora poderá excluir do lucro líquido, para determinação do lucro real, o valor dos encargos financeiros incidentes sobre o crédito, contabilizado como receita, auferido a partir do referido prazo, observado o seguinte:

 

a)       a exclusão desses encargos financeiros somente se aplica quando a pessoa jurídica houver tomado as providências de caráter judicial necessárias ao recebimento do crédito, ressalvadas as hipóteses das letras “a” e “b” do número II do subitem 2.1;

b)       caso as providências de caráter judicial necessárias ao recebimento do crédito forem tomadas após o prazo de dois meses do vencimento do crédito, essa exclusão só abrangerá os encargos financeiros auferidos a partir da data em que tais providências forem efetivadas.

 

Os valores excluídos deverão ser adicionados no período de apuração em que, para os fins legais, tornarem-se disponíveis para a pessoa jurídica credora ou em que for reconhecida a respectiva perda.

 

 

 

 

 

7.2    Tratamento na empresa devedora

 

A partir da citação inicial para o pagamento do débito, a pessoa jurídica devedora deverá adicionar ao lucro líquido, para determinação do lucro real, os encargos incidentes sobre o débito vencido e não pago que tenham sido deduzidos como despesa ou custo, incorridos a partir daquela data.

Os valores adicionados poderão ser excluídos do lucro líquido para determinação do lucro real no período de apuração em que ocorra a quitação do débito por qualquer forma.

 

 

 

 

8. INDEDUTIBILIDADE DE PROVISÃO PARA CRÉDITOS DE         LIQUIDAÇÃO DUVIDOSA

 

A contrapartida de constituição ou reforço de provisão para créditos de liquidação duvidosa, que for debitada ao resultado de período de apuração iniciado a partir de 1º.01.1997, é indedutível, tanto para fins de determinação do lucro real como da base de cálculo da Contribuição Social sobre o Lucro (art. 14 da Lei nº 9.430/1996).

Portanto, a empresa submetida à tributação pelo lucro real que constituir provisão para crédito de liquidação duvidosa deverá adicionar ao lucro líquido no Livro de Apuração do Lucro Real (Lalur) o valor da contrapartida dessa provisão que for debitado ao resultado. Esse valor deverá ser adicionado ao lucro líquido também na apuração da base de cálculo da Contribuição Social sobre o Lucro (art. 28 da Lei nº 9.430/1996). No período de apuração em que os  créditos forem reconhecidos como perdidos, contabilmente, o valor correspondente à parcela da provisão (adicionado ao lucro líquido por ocasião da sua constituição) que for utilizada para a baixa desses créditos poderá ser excluído do lucro líquido para fins de apuração do lucro real e da base de cálculo da Contribuição Social sobre o Lucro, desde que observadas as condições focalizadas nos itens 2 e 3.

A exclusão do valor utilizado da provisão, nessas condições, tem amparo:

 

a)       para efeito de apuração do lucro real, no § 2º do art. 247 do RIR/1999, segundo o qual os valores que, por competirem a outro período de apuração, forem, para efeito de determinação do lucro real, adicionados ao lucro líquido do período de apuração, poderão, na determinação do lucro real do período de apuração competente, ser excluídos do lucro líquido;

b)       para efeito de apuração da base de cálculo da Contribuição Social sobre o Lucro, na alínea “c”, número 6, do § 1º do art. 2º da Lei nº 7.689/1988, com a redação dada pelo art. 2º da Lei nº 8.034/1990, que autoriza a excluir do resultado do período-base, para esse fim, o valor de provisões adicionadas ao lucro líquido em período-base anterior que tenha sido baixado no curo do período-base.

 

 

Fonte:

Boletim IOB, nº 41